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中国与巴巴多斯的税收协定规定，在受益所有人是公司（合伙企业除外），并直接拥有支付股息公司至少25%资本的情况下，不应超过股息总额的5%。但享受协定待遇的公司需符合受益所有人的条件。年2月，国税总局出台了9号公告，吸收整合旧规定并新增认定受益所有人的条件。本期，优穗税务律师张新军根据9号公告结合案例予以解读，以飨读者。
一、本案股权架构
二、分析
本案中巴巴多斯C公司能否认定为受益所有人？
1、根据9号公告第4条规定，巴巴多斯C公司如果是巴巴多斯政府、巴巴多斯居民个人、巴巴多斯上市的居民企业（下称三类人），或巴巴多斯C公司的股东是以上三类人的一人或多人直接或间接持有其%股权，且中间层是中国居民或巴巴多斯居民，则可直接判定巴巴多斯C公司为受益所有人，无需考虑巴巴多斯C公司或其股东是否符合受益所有人条件。
而本案中，巴巴多斯C公司不是三类人。此外，巴巴多斯C公司的直接股东加拿大D公司不是三类人之一；间接股东境内居民A公司也不是三类人之一，其间接持股比例仅为40%左右，同时中间层加拿大D公司不是中国居民或巴巴多斯居民。
因此，巴巴多斯C公司不能根据9号公告第4条直接认定为受益所有人。
2、根据9号公告第2条，需要根据五项因素综合分析认定巴巴多斯C公司是否符合受益所有人身份：
（1）申请人有义务在收到所得的12个月内将所得的50%以上支付给第三国（地区）居民，“有义务”包括约定义务和虽未约定义务但已形成支付事实的情形。
（2）申请人从事的经营活动不构成实质性经营活动。实质性经营活动包括具有实质性的制造、经销、管理等活动。申请人从事的经营活动是否具有实质性，应根据其实际履行的功能及承担的风险进行判定。
申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动；申请人从事不构成实质性经营活动的投资控股管理活动，同时从事其他经营活动的，如果其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。
（3）缔约对方国家（地区）对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率极低。
（4）在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。
（5）在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等的使用权或所有权方面的转让合同。
而本案中，认定巴巴多斯C公司从事实质性经营活动，需要考察经营与资产人员配置是否相匹配：其是否拥有与其履行功能相匹配的资产和人员配置；收益与风险相匹配：对于所得或所得据以产生的财产或权利，巴巴多斯是否承担相应风险等因素。而本案中，巴巴多斯C公司没有承担境内B公司在经营中可能出现的风险，功能风险失衡。
此外，国税9号公告新增了申请人从事的具有实质性的投资控股管理活动，可以构成实质性经营活动。本案中，如果巴巴多斯C公司从事的是实质性投资控股管理活动，则需要考察巴巴多斯C公司是否从事实际履行投资相关工作比如前期市场调研、行业研究、市场分析、评估分析、投资决策、投资实施以及投资后续管理等活动，总之，实际履行的功能及承担的风险足以证明其活动具有实质性。
而本案中，巴巴多斯C公司虽然持有境内居民B公司高达96.5%的股份，但并未对境内居民B公司的日常生产经营活动进行真正意义上的管理和控制，未履行出资人的监管职能。
另外，9号文还规定，申请人从事不构成实质性经营活动的投资控股管理活动，同时从事其他经营活动的，如果其他经营活动不够显著，不构成实质性经营活动。
因此，巴巴多斯C公司不能根据9号公告第2条规定认定为受益所有人。
3、根据9号公告第3条，即使巴巴多斯C公司不符合受益所有人身份，但其%持股股东如是巴巴多斯居民且符合受益所有人条件的，或其%持股股东不是巴巴多斯居民但符合受益所有人条件，同时其与中间层根据相应的税收协定能享受的协定待遇与巴巴多斯C公司相同或更优惠的，巴巴多斯C公司也能认定为受益所有人。
而本案中，巴巴多斯C公司的股东加拿大公司和境内居民企业都不是巴巴多斯居民。此外，根据中加税收协定第十条股息规定：
一、缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，可以在该缔约国另一方征税。
二、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的缔约国，按照该缔约国法律征税。但是，如果收款人是股息受益所有人，则所征税款:
（一）如果该受益所有人是拥有支付股息公司至少10%选举权股份的公司，不应超过该股息总额的10%；
（二）在其他情况下，不应超过该股息总额的15%。
本款规定，不应影响对该公司支付股息前的利润所征收的公司利润税。
而中国与巴巴多斯税收协定第十条股息规定：
一、缔约国一方居民公司支付给缔约国另一方居民的股息，可以在该缔约国另一方征税。
二、然而，这些股息也可以在支付股息的公司是其居民的缔约国，按照该缔约国法律征税。但是，如果股息受益所有人是缔约国另一方居民，则所征税款:
（一）在受益所有人是公司（合伙企业除外），并直接拥有支付股息公司至少25%资本的情况下,不应超过股息总额的5%;
（二）在其他情况下，不应超过股息总额的10%。缔约国双方主管当局应协商确定实施限制税率的方式。
本款不应影响对该公司支付股息前的利润征税。
因此，由于加拿大D公司能享受的协定待遇比巴巴多斯C公司能享受的协定待遇更不优惠，因此巴巴多斯C公司的直接股东还是间接股东都不满足条件。此外，境内居民A企业未能间接持有巴巴多斯%股权。因此，即使巴巴多斯C公司的股东加拿大D公司、境内居民A公司符合受益所有人条件，但由于不满足其他条件，巴巴多斯C公司无法根据9号公告第3条认定为受益所有人身份。
综上，本案中巴巴多斯C不能认定为受益所有人，不能享受协定5%的待遇，而应按照10%税率缴纳预提所得税。
年1季度，内蒙古巴彦淖尔市国家税务局管辖范围内的外商投资企业B公司通过源泉扣缴方式代扣代缴非居民企业分配股息所得企业所得税.5万元，成为巴彦淖尔市有史以来单笔入库税款金额最大的非居民税收收入。
年2月，巴彦淖尔市国税局在对全市外商投资企业进行风险核查中发现，外商投资企业B公司召开股东会，拟向其母公司巴巴多斯C公司一次性分红3.亿元人民币，并提出根据《中华人民共和国政府和巴巴多斯政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》享受按5%的协定税率代扣代缴C公司非居民企业所得税。因境内B公司经营状况良好，从未进行过利润分配且单次分配股息金额巨大，如未及时申报税款将造成潜在的非居民税收风险，该案引起市局高度重视。通过实地了解B公司的生产经营情况、查看企业财务报表及董事会决议、约谈企业负责人及财务人员等方式发现，巴巴多斯居民企业C公司在境内B公司持股比例高达96.5%，C公司又由加拿大D公司全资控股，而D公司的最大股东为境内A公司，持股比例达42%。同时，该局检查组人员通过商务局获取了B公司及其关联企业所处行业的相关信息资料。在综合分析上述信息后初步判定，C公司仅为A公司在境外设立的导管公司，无实质性经营活动，A、B公司均属于境内公司，A公司为B公司的实际控制人，B公司的日常生产经营活动均直接受境内A公司的管理及控制，C公司并未行使其作为母公司真正的监督管理权。
得出上述初步结论后，检查组人员与企业进行了认真的沟通，并详细向扣缴义务人B公司讲解了《国家税务总局关于发布〈非居民纳税人享受税收协定待遇管理办法〉的公告》（国家税务总局公告年第60号）以及《国家税务总局关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》（国税函〔〕号）文件内容，并向企业进行了详细阐述及解释：
一、C公司虽然持有B公司高达96.5%的股份，但并未对B公司的日常生产经营活动进行真正意义上的管理和控制，未履行出资人的监管职能；
二是C公司没有承担B公司在经营中可能出现的风险，功能风险失衡；三是C公司位于巴巴多斯，巴巴多斯居民企业对股息征税享受5%的协定税率，存在潜在的税收目的。
综上所述，C公司不符合“受益所有人”身份认定的要件，加之C公司无法提供巴巴多斯税收居民身份证明等备案资料，最终该公司同意放弃享受税收协定待遇的申请。
最终，B公司在董事会做出利润分配后的7日内到主管税务机关按照非居民企业所得税率10%代扣代缴非居民企业C公司企业所得税.5万元。
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